Dzisiejszy odcinek, zatem, poświęcamy w całości na omówienie tych jakże kluczowych zmian.
Jakie zmiany podatkowe przewidziano w Polski Ładzie? Jaki wpływ będą miały przedmiotowe zmiany na branżę ochrony zdrowia? Kto może zyskać, a kto stracić na projektowanych zmianach podatkowych?
Na te wszystkie pytania odpowie dzisiejszy gość podcastu dr Michał Wilk doradca podatkowy i radca prawny, partner w kancelarii Gardens Tax & Legal, autor podcastu „Dzień Dobry Podatki”.
Projekt Polskiego Ładu przewidywał podniesienie kwoty wolnej do 30 tys. zł i progu podatkowego do 120 tys. zł, ale jednocześnie likwidował możliwość odliczenia składki zdrowotnej od podatku – co w praktyce oznaczało wzrost obciążeń. Dla branży medycznej przekładało się to na wyraźny podział: lepiej zarabiający lekarze na etacie mieli stracić, zleceniobiorcy stracić najbardziej (bo nie obejmowała ich ulga dla klasy średniej), a przedsiębiorcy – w zależności od struktury kosztów – mieli szukać ratunku w ryczałcie albo w spółce z o.o. Gość odcinka podsumował kierunek zmian wprost: Ministerstwo Finansów wpychało podatników w ryczałt albo w spółki, jednocześnie stawiając bariery przy przechodzeniu do tych form.
Najważniejsze wnioski
- Kluczową zmianą nie była wysokość podatku, tylko składka zdrowotna, która przestawała być odliczana od podatku. Formalnie nie był to wzrost podatku, ale na konto trafiało mniej.
- Zleceniobiorcy byli w projekcie potraktowani najgorzej – obejmowały ich te same zasady kwoty wolnej i progu, ale nie przysługiwała im ulga dla klasy średniej.
- Podatek liniowy tracił na atrakcyjności: 19% plus składka zdrowotna 4,9%, a powyżej miliona złotych dochodu dodatkowo danina solidarnościowa.
- Przy niskich kosztach ryczałt mógł być bezkonkurencyjny – 14% stawki plus składka zdrowotna liczona według progów przychodu. Przy dużych kosztach i rozbudowanej działalności lepiej wypadała spółka z o.o.
- Ustawodawca zachęcał do spółek z o.o., a jednocześnie utrudniał do nich przejście: po przekształceniu z jednoosobowej działalności czy spółki osobowej preferencyjny 9-procentowy CIT był niedostępny przez blisko dwa lata – chyba że wchodziło się w estoński CIT.
- Apteki znalazły się w pułapce bez wyjścia – nie mogły wejść ani w spółkę z o.o. (prawo farmaceutyczne), ani w ryczałt (wyłączenie podatkowe).
Czego dotyczyły zmiany?
Przede wszystkim podatków dochodowych i ubezpieczenia zdrowotnego, ale też VAT, ordynacji podatkowej, kodeksu karnego skarbowego i kilkunastu innych ustaw. Skalę dobrze oddają liczby: pierwotny projekt to 226 stron przepisów i drugie tyle uzasadnienia, wersja druga – ponad 600 stron materiałów wraz z uwagami zgłoszonymi w konsultacjach.
Gość odcinka nazwał to rewolucją, i to nie w kategoriach oceny, tylko rozmiaru: wywrócenia do góry nogami pewnych obszarów prawa podatkowego.
Oficjalna retoryka mówiła o największej w historii obniżce podatków. Rzeczywistość była bardziej złożona: część społeczeństwa rzeczywiście miała doświadczyć obniżki, dla całkiem sporej grupy zmiany były obojętne, a ogromna grupa miała po prostu stracić. Uzasadnieniem reformy było przy tym to, że najwięcej pieniędzy z niej trafi właśnie do sektora ochrony zdrowia.
Co Polski Ład oznaczał dla lekarza na etacie?
Na pierwszy rzut oka dobrze, a po odjęciu składki zdrowotnej – dla lepiej zarabiających źle.
Po stronie korzyści: kwota wolna od podatku w wysokości 30 tys. zł, udostępniona większości podatników. Dotąd malała wraz ze wzrostem podstawy opodatkowania, aż w pewnym momencie znikała zupełnie – dla osoby na wynagrodzeniu minimalnym, nie mówiąc o średnim, była praktycznie nieodczuwalna. Na jej zbyt niski poziom zwracał uwagę Trybunał Konstytucyjny.
Do tego podniesienie progu podatkowego z 85 528 zł do 120 000 zł, przy stawkach 17% i 32% od nadwyżki. Do kwoty 120 tys. zł podatek wynosiłby efektywnie około 13%.
Jest jednak jedno „ale”: składka zdrowotna w wysokości 9% od dochodu przestawała być odliczana od podatku. Dotąd większość tej składki była odliczana, więc podatnik płacił niższy podatek, a reszta szła do innego źródła. Z perspektywy pracownika liczy się to, ile trafia na konto – a po zmianie miało trafiać mniej. Formalnie nie był to wzrost podatku, bo składka podatkiem nie jest, ale efekt był identyczny.
Rekompensatą miała być ulga dla klasy średniej, obliczana według skomplikowanego algorytmu i działająca przy wynagrodzeniach od kilku do kilkunastu tysięcy złotych.
Wniosek dla branży: lekarz na etacie zarabiający kilkanaście tysięcy i więcej miał stracić. Średnio zarabiający nie powinien odczuć zmian negatywnie, ale też raczej nie pozytywnie. W przypadku pielęgniarek, przy – jak zaznaczono w rozmowie – wciąż niewystarczającym poziomie wynagrodzeń, zmiany nie powinny być odczuwalne negatywnie, a przy niższych wynagrodzeniach mogły oznaczać te przysłowiowe 30 czy 50 zł więcej na koncie.
Dlaczego zleceniobiorcy byli w najgorszej sytuacji?
Bo obejmowały ich te same zasady kwoty wolnej i progu, ale nie obejmowała ich ulga dla klasy średniej. Koszty liczy się przy zleceniu inaczej – 20%, a nie ryczałtowo jak przy etacie – ale sam podatek jest zasadniczo taki sam.
Efekt: przez brak ulgi podatek miał być dużo wyższy. Gość odcinka mówi tu wprost o dyskryminacji: nie powinno być tak, że sytuacja tej grupy jest inna. Dotyczyło to również części lekarzy, którzy w tej formie pracują – czasem dlatego, że tylko w tej formie mogą.
Przy okazji pada uwaga wykraczająca poza podatki: to dobry przykład nieadekwatności określenia „umowy śmieciowe”. W pewnych sektorach można je tak traktować, ale życie jest bardziej skomplikowane.
Ryczałt czy podatek liniowy – co miało się bardziej opłacać?
To zależało od struktury kosztów, ale kierunek był jasny: podatek liniowy tracił na atrakcyjności.
Podatek liniowy to 19%, do tego składka zdrowotna, która w drugiej wersji projektu miała wynosić 4,9% (wcześniej mowa była o 3%, potem o 4,8 lub 4,9%). Do tego dochodzi danina solidarnościowa powyżej miliona złotych dochodu – czyli formalnie liniowy, a faktycznie 23% po przekroczeniu tego progu.
Ryczałt miał wynosić 14%, przy składce zdrowotnej liczonej według progów przychodu:
- do 60 tys. zł przychodów rocznie – około 300 zł miesięcznie,
- od 60 do 300 tys. zł – około 500 zł miesięcznie,
- powyżej 300 tys. zł – około 900 zł miesięcznie.
Wstępne kalkulacje pokazywały układ nieoczywisty: korzystnie dla mniej zarabiających, najmniej korzystnie dla średnich, najbardziej korzystnie dla najlepiej zarabiających.
Przy działalności o niewielkich kosztach – a więc typowo przy kontraktach B2B, zwłaszcza gdy sprzęt i samochód zapewnia podmiot zlecający – ryczałt wypadał bezkonkurencyjnie. Przy specjalizacjach wymagających kosztownego wyposażenia obraz był inny.
Osobno warto odnotować kartę podatkową: od 2021 r. stała się dostępna szerzej, bo lekarz mógł wykonywać usługi nie tylko na rzecz pacjenta, ale też osoby prawnej. Jednocześnie od kolejnego roku miała zniknąć dla nowych podatników – kontynuacja tak, wejście nie.
Konkluzja jest niezmienna: każdy musi wziąć swoje przychody i koszty i policzyć.
Czy podmiot leczniczy powinien działać w spółce z o.o.?
Przy większej działalności – często tak, i to nie tylko z powodów podatkowych. Ustawa o działalności leczniczej dopuszcza właściwie pełny wachlarz form, więc wybór jest realny.
Argumenty za spółką z o.o. w kształcie omawianym w projekcie:
- brak składki zdrowotnej i ZUS, o ile nie jest to spółka jednoosobowa,
- możliwy 9-procentowy CIT dla małych podatników, czyli o przychodach do 2 mln euro,
- bezpieczeństwo i ograniczenie odpowiedzialności, łatwość sukcesji, sprzedaży biznesu, podziałów.
Porównanie było wymowne: po stronie działalności gospodarczej 19% plus 4,9% plus ewentualnie danina solidarnościowa, po stronie spółki – 9%. Przy dystrybucji zysku dochodzi wprawdzie 19-procentowy podatek od dywidendy, ale liczony już od tego, co zostało po CIT, a nie od całości.
Do tego dochodzi mechanizm istotny właśnie w tej branży. Właściciele podmiotów leczniczych bardzo często w nich pracują – to zawód zaufania publicznego, a nazwisko przyciąga pacjentów także do dużego podmiotu. Jeżeli wspólnik-lekarz pracuje w spółce, to zgodnie z przepisami o cenach transferowych powinien otrzymywać wynagrodzenie rynkowe – a te pieniądze może opodatkować na przykład ryczałtem. Im większy udział jego pracy w generowaniu przychodów spółki, tym mocniej obniża to efektywną stopę opodatkowania. W mniejszym podmiocie z dwojgiem wspólników-lekarzy efekt może być taki, że podatek wychodzi niższy niż w spółce partnerskiej czy w indywidualnej działalności – a bezpieczeństwo dostaje się w bonusie.
Podobnie z majątkiem: jeżeli mamy spółkę z o.o., majątek powinien znaleźć się poza nią. Budynek kliniki w majątku prywatnym, wynajmowany spółce za wynagrodzeniem, które również można opodatkować ryczałtem – to rozwiązanie o walorze i biznesowym, i podatkowym.
Uwaga na ukrytą dywidendę
Projekt przewidywał jednak przepis, który potrafił tę konstrukcję zepsuć. Regulacja o tzw. ukrytej dywidendzie sprowadzała się między innymi do tego, że wydatki na najem budynku przychodni czy kliniki mogły nie stanowić kosztu uzyskania przychodów dla spółki – m.in. wtedy, gdy czynsz przewyższał zysk brutto.
Skutek: spółka płaci wspólnikowi czynsz, wspólnik go opodatkowuje, a spółka nie zalicza go do kosztów. Kumuluje się więc podatek spółki, podatek wspólnika i jeszcze składka zdrowotna – i to trzeba uwzględnić, projektując strukturę. Jak zauważa gość, w praktyce zdarza się, że przy znacznych zyskach operacyjnych ogromna część tych zysków idzie właśnie na czynsz za majątek pozostawiony poza spółką.
Dlaczego przejście do spółki z o.o. było utrudnione?
Bo preferencyjny 9-procentowy CIT był po przekształceniu niedostępny przez blisko dwa lata. To paradoks, na który gość zwraca uwagę wprost: z jednej strony zmiany otwarcie preferują ryczałt i spółki z o.o., z drugiej stawiają barierę przy wejściu w te formy.
Reguła wyglądała tak: przekształcenie z jednoosobowej działalności, spółki cywilnej czy partnerskiej w spółkę z o.o. oznaczało opodatkowanie stawką 19% przez około dwa lata. Tak samo przy wniesieniu aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
Wyjątkiem było przekształcenie połączone z wejściem w estoński CIT – tam preferencja pozostawała. Stąd ocena: systemowo są to trzy różne światy i nikt tego nie przemyślał. Postulat gościa był odwrotny do intuicyjnego: skoro wypychamy wszystkich w spółki z o.o., to ułatwmy im to i dopuśćmy 9-procentowy CIT także przy zwykłym przekształceniu.
Alternatywą było założenie nowej spółki i przeniesienie do niej działalności – ale przeniesienie bazy pacjentów wymagałoby rekompensaty ze względu na ceny transferowe, a dodatkowo napotyka bariery wynikające z przepisów branżowych. Nie są to przeszkody nie do przejścia, ale jest ich sporo.
Czym miał być estoński CIT i dla kogo?
To sposób opodatkowania spółek, w którym dopóki nie wypłacasz zysku ze spółki, nie płacisz w niej podatku dochodowego. Dotyczy spółek z o.o., akcyjnych, prostych spółek akcyjnych, komandytowych i komandytowo-akcyjnych.
Na tym jednak nie można poprzestać, bo istota jest szersza: nawet przy wypłacie całości zysku łączny podatek spółki i wspólnika jest niższy niż w systemie klasycznym. Według wyliczeń przytoczonych w odcinku – około 20% przy małych podatnikach i 25% przy większych, wobec około 26% (9 + 19) i trzydziestu kilku procent (19 + 19) w modelu klasycznym. W zestawieniu z działalnością gospodarczą, gdzie wychodziło 23,9% lub około 27,9% z daniną solidarnościową, mały estoński CIT dawał przewagę już na starcie.
Na moment nagrania w reżim ten weszło trzysta kilkadziesiąt spółek – bardzo mało. Odpowiadały za to spore ograniczenia, m.in. dotyczące poziomu nakładów i przychodów (do 100 mln zł), które w projekcie miały w większości zniknąć. Zostawały warunki podstawowe: zatrudnianie przynajmniej trzech pracowników i prosta struktura – spółka nie może mieć własnych spółek ani mieć spółek za wspólników, więc np. spółka komandytowa ze spółką z o.o. jako komplementariuszem już się nie kwalifikuje. Do tego dochodzi złożony proces wejścia, wymagający dostosowania rozliczeń podatkowych do bilansowych.
Zastrzeżenie dotyczyło przepisów o ukrytych zyskach – niejasnych, a interpretowanych restrykcyjnie. Sprowadzają się do tego, że płatności i świadczenia spółki na rzecz wspólników bywają traktowane jak wypłata zysku. Przy najmie nieruchomości oznacza to podwójne opodatkowanie, a przy usługach świadczonych przez wspólnika – a więc przy lekarzach – może być szczególnie bolesne. Gość zaznacza, że nie wierzy, by tak miało to działać, ale interpretacji brakuje i warto byłoby o nie wystąpić.
Dlaczego apteki znalazły się w pułapce?
Bo prawo podatkowe kierowało je w stronę, w którą prawo farmaceutyczne nie pozwalało pójść.
Logika zmian brzmiała: uciekajcie z podatku liniowego, mniejsi w ryczałt, więksi w spółki z o.o. Tymczasem:
- apteka nie może działać w formie spółki z o.o. – stoi temu na przeszkodzie prawo farmaceutyczne, a w grę wchodzi ryzyko utraty zezwolenia,
- apteka nie może przejść na ryczałt – jest z niego ustawowo wyłączona.
Na marginesie: apteka i tak nie byłaby ryczałtem zainteresowana, bo prowadzi działalność handlową o wysokich kosztach. Sedno pozostaje jednak takie, jak ujął to gość: prawo podatkowe mówi „uciekajcie”, a prawo farmaceutyczne odpowiada „nigdzie się nie wybierzecie”.
Jakie skutki dla sektora ochrony zdrowia przewidywali autorzy?
Wzrost obciążeń podatkowych przedsiębiorców, a w konsekwencji ryzyko przerzucenia kosztów na pacjentów i odpływu kadr.
Pierwsze pytanie brzmiało, czy wzrost obciążeń zje marże branży, czy przełoży się na ceny. Przy powszechnej inflacji łatwiej podnosić ceny, gdy dookoła i tak wszystko rośnie – a to oznacza, że koszty reformy zapłacą ostatecznie pacjenci.
Znacznie poważniejsza obawa dotyczyła jednak kadr, i to w dwóch wymiarach:
Lekarze emeryci. Dla części z nich zmiany mogły być zniechętające do dalszej pracy. Dobrym przykładem są anestezjolodzy – środowisko już wtedy podnosiło tę kwestię – gdzie wielu aktywnych zawodowo lekarzy to emeryci. Problem w tym, że nowych kadr nie ma, a kształcenie trwa latami. Polski Ład zawierał wprawdzie założenia dotyczące kształcenia kadry medycznej, ale to rozwiązanie odległe w czasie.
Wyjazdy za granicę. Nie chodzi o nagłą masową ucieczkę – każdy ma rodzinę i jest gdzieś umocowany życiowo. Ale lekarz to zawód, w którym poradzi się sobie wszędzie, a bariera językowa jest zwykle niewielka. Każdy punkt przeważający szalę na rzecz wyjazdu jest w tej sytuacji niebezpieczny.
Czy było w tym coś pozytywnego?
Niewiele, i sami autorzy mieli z odpowiedzią wyraźny problem. Wskazano cztery rzeczy:
- Potencjalnie więcej pieniędzy w systemie dzięki powszechnej składce zdrowotnej – z zastrzeżeniem, że to ocena „naiwna” i nie wiadomo, czy tak będzie w rzeczywistości.
- Estoński CIT, jeżeli przepisy się wyklarują.
- Ulga na działalność badawczo-rozwojową, nieznacznie poprawiona, oraz krytykowana ulga na robotyzację, która w branży mogłaby mieć znaczenie może w chirurgii.
- Rozwiązania dla holdingów, sensowne wyłącznie dla największych, korporacyjnych podmiotów prywatnych.
W drugą stronę działał natomiast minimalny podatek przychodowy, zgłoszony w drugiej wersji projektu: przy stracie albo udziale dochodu w przychodach poniżej 1% płaci się podatek od przychodu, z pewnymi wyłączeniami. Ponieważ nie ograniczono go progiem przychodowym, mogli zapłacić go także mali podatnicy – a w ochronie zdrowia i w sektorze farmaceutycznym łatwo wyobrazić sobie sytuacje długiego braku dochodów.
Ogólna ocena gościa była jednoznaczna: Polski Ład hołubił duże zagraniczne korporacje, a ciążył mniejszym podmiotom. Najbardziej bolał go jednak nie kierunek zmian, tylko ich rozmiar, krótkie i mało efektywne konsultacje oraz zaskoczenie całego rynku. Uwagi zgłosiło kilkadziesiąt podmiotów, część bardzo drobiazgowych – uwzględniono niewielką ich część.
Na moment nagrania projekt był w Sejmie, a ustawa musiała zostać ogłoszona do końca listopada. Przy przewidywanym wykorzystaniu przez Senat 30 dni zostawało około sześciu tygodni prac sejmowych. Ocena była pesymistyczna: projekt wymagał pracy nad każdym przepisem po kolei, a tego w sześć tygodni zrobić się nie da.
FAQ
Czy Polski Ład podnosił podatki lekarzom na etacie? Formalnie nie – podnoszono kwotę wolną i próg podatkowy. Realnie tak, bo składka zdrowotna przestawała być odliczana od podatku. Lepiej zarabiający na etacie mieli stracić.
Dlaczego zleceniobiorcy tracili najbardziej? Bo nie obejmowała ich ulga dla klasy średniej, choć podlegali tym samym zasadom kwoty wolnej i progu co pracownicy etatowi.
Co miało się bardziej opłacać lekarzowi z praktyką – ryczałt czy liniówka? Zależy od kosztów. Przy niskich kosztach, typowych dla kontraktów B2B, ryczałt wypadał bezkonkurencyjnie. Przy kosztownym wyposażeniu obraz był inny i trzeba było policzyć indywidualnie.
Czy podmiot leczniczy mógł działać w spółce z o.o.? Tak – ustawa o działalności leczniczej dopuszcza właściwie pełny wachlarz form spółek. Przy rozbudowanej działalności spółka z o.o. wypadała podatkowo i biznesowo korzystnie.
Czym była ukryta dywidenda? Projektowaną regulacją, zgodnie z którą wydatki spółki na rzecz wspólnika – na przykład czynsz najmu – w pewnych sytuacjach nie stanowiłyby kosztu uzyskania przychodów, m.in. gdy przewyższały zysk brutto.
Dlaczego apteka nie mogła skorzystać z tych rozwiązań? Bo prawo farmaceutyczne nie pozwala jej działać w formie spółki z o.o., a z ryczałtu jest ustawowo wyłączona.
Jakie skutki dla pacjentów przewidywali autorzy? Przede wszystkim wzrost cen usług, a w dalszej perspektywie ryzyko ograniczenia dostępności kadr – zwłaszcza lekarzy w wieku emerytalnym i specjalistów.
Podsumowanie
Z perspektywy września 2021 r. obraz był spójny i mało optymistyczny: projekt zwiększał obciążenia przedsiębiorców, wypychał ich w stronę ryczałtu albo spółki z o.o., a jednocześnie utrudniał dojście do tych form. Dla części branży – jak apteki – wyjścia nie było w ogóle.
Najtrwalszy wniosek z tej rozmowy nie dotyczy jednak konkretnych stawek, bo te zdążyły się zmienić. Dotyczy metody: przy tego rodzaju zmianach nie ma odpowiedzi uniwersalnej i trzeba wziąć własne przychody, własne koszty i po prostu policzyć. Jak podsumował to gość, cytując prof. Nykiela – prawo podatkowe to nie logika, tylko pewna konwencja: tak się uchwaliło i tak jest.
Całej rozmowy Maćka Łokaja z gościem podcastu – dr Michałem Wilkiem – o skutkach Polskiego Ładu dla branży medycznej posłuchasz w 6. odcinku podcastu „Recepta na przepis”.